Uitspraak Raad van Tucht 11 november 2019 (T 383)

De klacht tegen verweerder is bij de Raad van Tucht binnengekomen op 3 april 2019. Verweerder heeft een verweerschrift ingediend. Klaagster heeft een conclusie van repliek ingediend en verweerder heeft een conclusie van dupliek ingediend .

Van de zitting op 13 september 2019 is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift tegelijk met deze uitspraak wordt verzonden.

2.1. Gelet op wat partijen schriftelijk en mondeling naar voren hebben gebracht, merkt de Raad van Tucht voor dit geding de volgende feiten en omstandigheden als vaststaand aan.

2.2. Klaagster is een vastgoedmaatschappij. Zij is eigenaar van vastgoed en participeert in vastgoed-cv’s. Sinds 2009 is (thans) C de accountant en belastingadviseur van klaagster. C verzorgde voor klaagster de jaarrekeningen en aangiften vennootschapsbelasting.

2.3. Verweerder is sinds 1 maart 2013 werkzaam bij C.

2.4. Met datum 21 maart 2017 heeft C het fiscaal rapport van de aangifte vennootschapsbelasting 2015 met bijlagen gestuurd aan klaagster. Onder de brief staat de naam D. In de brief staat onder meer:

“Wat verwachten wij van u?
Wij vragen u om het volgende te doen:
•    het zorgvuldig bekijken van het fiscaal rapport.
•    de bijgevoegde akkoordverklaring (bij akkoord) ondertekenen en retourneren. Na ontvangst van de akkoordverklaring kunnen wij de aangifte elektronisch indienen.
Indien u naar aanleiding van de aangifte vragen heeft, dan kunt u vanzelfsprekend contact met ons opnemen.”

2.5. Op 16 augustus 2017 stuurt de heer E namens klaagster voor het jaar 2016 een e mailbericht aan de heer F, werkzaam bij C, met onder meer het volgende bericht:
“Wil jij aangeven wanneer ik de resterende jaarrekeningen ontvang?”

2.6. Op 20 september 2017 stuurt de heer E aan de heer F een e mailbericht met de volgende tekst:
“Vorige week zou ik de cijfers toch ontvangen? Graag per omgaande. Naast de bank zitten de aandeelhouders er met smart op te wachten.”

2.7. Op 22 september 2017 reageert de heer F per e-mail, met een kopie aan verweerder, als volgt op het bericht van 20 september 2017:
“De jaarrekeningen zijn nagenoeg afgerond. Dit heeft iets langer geduurd door de complexiteit van de aangifte vennootschapsbelasting van A B.V.
Voordat we deze echter kunnen afronden willen we graag een en ander met je doorspreken omtrent deze aangifte. Dit ziet op de gevormde herinvesteringsreserve in combinatie met afschrijvingen op de panden in de vastgoedinvesteringsfondsen. Wellicht heb je de (recente) berichtgeving in het nieuws gevolgd omtrent de verscherpte aandacht ten aanzien van de herinvesteringsreserve, hetgeen voor ons aanleiding was om dit kritisch te (her)beoordelen ten aanzien van de aangifte vennootschapsbelasting van A B.V. Graag willen mijn fiscaal collega (B) en ikzelf nader met jou bespreken wat de gevolgen hiervan zijn voor de aangifte.
Schikt jou aanstaande woensdagmorgen (…)?”

Diezelfde dag reageert de heer E als volgt:
“Het zegt mij niets en mijn zakelijke omgeving ook niet. Wil je het ASAP op mail zetten wat er nu ineens weer opdoet? Er zijn meerdere aandeelhouders dan kunnen ze meelezen. Bij de verkopen van de objecten laten wij ons leiden door het recentelijk aangeleverde lijstje met fiscale waarden.”

2.8. Op maandag 25 september 2017 schrijft de heer F in een e-mail aan de heer E, met een kopie aan verweerder, onder meer:
“Het fiscale aandachtspunt dat we willen bespreken betreft de fiscale afwaarderingen in de vastgoed CV’s. Hierover is in het verleden afstemming geweest met de belastingdienst en tot nu toe zijn ook de aangifte door de belastingdienst geaccepteerd, maar niettemin hebben wij gemeend deze nog eens kritisch te bekijken mede naar aanleiding van je vraag omtrent de fiscale boekwaarde.
Daarbij hebben wij geconstateerd dat overall bezien de boekwaarde van de vastgoedinvesteringen positief is, maar als je dit per participatie in het vastgoed cq. de vastgoed CV’s bekijkt er is afgewaardeerd tot onder de fiscale boekwaarde en zelfs tot een negatieve boekwaarde van de afzonderlijke participaties. Uiteindelijk over de jaren heen komt de belastingdienst geen vennootschapsbelasting tekort want afwaarderingen betreffen enkel een tijdelijk fiscaal effect dat bij verkoop weer wordt teruggenomen. Niettemin hebben wij twijfels over deze benadering hetgeen ook mede is ingegeven door de recente kritische houding van de belastingdienst tegenover vastgoedfondsen en het gebruik van de HIR. De oorzaak is gelegen in de benadering van de fiscale transparantie van de vastgoed CV’s, de uitleg van de invulinstructies alsmede hetgeen nu wel/niet met de belastingdienst is overeengekomen. Dus ondanks dat over de afwaarderingsmethodiek is in het verleden afstemming is geweest met de belastingdienst en tot nu toe zijn ook de aangiften vennootschapsbelasting door de belastingdienst zijn geaccepteerd, willen we toch graag de diverse opties in dit kader met je bespreken.
Kunnen wij dit woensdagochtend omstreeks 10:30 met je bespreken?”

2.9. De heer E heeft hierop bij e-mail van dezelfde dag, aan de heer F gezegd dat vanuit C de fiscale waardering van de vastgoedfondsen al meerdere keren was besproken met G, de accountant van die vastgoedfondsen.

2.10. Op 28 september 2017 stuurt de heer F een e-mailbericht aan de heer E, met een kopie aan verweerder, met onder meer de volgende tekst:
“De discussies met G zagen op de civiele beperking van de aansprakelijkheid van de participaties in de vastgoed CV’s.
Hieronder de gedachten op hoofdlijnen, maar dit zouden we graag met je komen bespreken. Het punt dat we graag willen bespreken, betreft de fiscale afwaarderingen in de vastgoed CV’s.
Hierover hebben wij in 2012, na een vragenbrief van de Belastingdienst, afstemming gehad met de Belastingdienst. Bij de aanschaf van de vastgoed CV’s is een deel van de gevormde HIR afgeboekt. Dit leidt ertoe dat de fiscale waardering van het onroerend goed in de vastgoed CV’s lager is dan de waardering van de vastgoed CV’s die genoemd is in de fiscale invulinstructies. In het verleden zijn, ondanks het feit dat er een afwijkende fiscale waardering was, de afwaarderingen op het onroerend goed wel geaccepteerd door de Belastingdienst. Het is echter niet duidelijk hoe we uiteindelijk de acceptatie door de fiscus uit mogen leggen. In het algemeen geldt dat de belastingdienst niet gehouden is aan standpunten die niet in overeenstemming zijn met de wet. Op dit moment hebben wij twijfels over de eerder ingenomen en door de Belastingdienst geaccepteerde afwaarderingen waarbij de waarde op basis van de invulinstructie nog boven de fiscale boekwaarde lag. Dit temeer daar door het accepteren van deze afwaarderingen de fiscale boekwaarde van het onroerend goed in de vastgoed CV’s momenteel negatief is.
Omdat de afwaarderingen slechts een tijdelijk fiscaal effect hebben, komt de belastingdienst uiteindelijk niets tekort. Wel komt bovenstaand er feitelijk op neer dat er mogelijk teveel afwaarderingen ten laste van de winst zijn gebracht in het verleden waardoor er in voorgaande jaren te weinig belasting is betaald. Dat kan worden herstelt door de fiscale boekwaarde weer ‘in ere te herstellen’, maar dat leidt in dit jaar tot een hogere vennootschapsbelastinglast (maar daarentegen wordt hierdoor bij een toekomstige verkoop dus minder belastbare winst gerealiseerd – zoals gezegd; dit onderwerp betreft een timingsaspect). Wat ons betreft willen wij de volgende opties met je bespreken:
1.    Correctie van te veel genomen afwaarderingen tot een fiscale boekwaarde van € nihil
(…) Door een correctie in het resultaat te nemen van € 1.615.194 komt de fiscale boekwaarde van het onroerend goed in de participaties uit op € nihil. Er zijn argumenten voor deze optie, maar na bespreking met jou moeten wij wel nagaan of dit voor ons intern alsmede voor de belastingdienst de juiste koers is.

2.    Correctie van te veel genomen afwaarderingen tot de herberekende fiscale boekwaarde
Wij hebben een herberekening gemaakt van de fiscale boekwaarde per participatie, deze bedraagt € 1.882.034. Omdat de waarde van het onroerend goed conform de invulinstructie nog hoger is dan de fiscale boekwaarde zou door een correctie van € 3.497.228 in het resultaat te nemen de fiscale boekwaarde van het onroerend goed in de participaties uitkomen op € 1.882.034. Deze optie leidt nu tot een accute vpb last, maar die komt uiteraard in mindering op de belasting die je bij verkoop verschuldigd zou zijn wanneer de huidige fiscale boekwaarden worden gehanteerd. Hierbij maken wij je er ook graag op attent dat door, naar verwachting, stijgende OG prijzen de terugname van de afwaarderingen sowieso in de komende 1 tot 3 jaar genomen zullen gaan worden als het OG in waarde stijgt (wederom het is een timingsaspect).

3.    Overleg Belastingdienst
De laatste optie is dat wij in overleg gaan met de Belastingdienst omdat zij in ons optiek zowel in het overleg destijds en door het accorderen van de aangiften ook een standpunt hebben ingenomen en wij in overleg willen nagaan wat de juiste en ook voor jullie optimale benadering kan zijn.

In aanvulling op het bovenstaande willen we je erop wijzen op het feit dat de Belastingdienst (minimaal) 8% belastingrente in rekening brengt over het verschuldigde bedrag aan belasting. Dat is altijd al zo geweest (net als vorige jaren), maar willen wij niet onvermeld laten in deze context omdat de aangifte nu later wordt ingediend. (…) Indien de aangifte nog niet ingediend kan worden kan de belastingrente ook beperkt worden door het aanvragen van een voorlopige aanslag.
We horen graag je gedachten en zoals gezegd hebben een voorkeur dit zsm in een gesprek met je toe te lichten.”

2.11. Op 2 oktober 2017 stuurt verweerder een e-mail aan de heer E in navolging van een telefoongesprek dat heeft plaatsgevonden tussen de heren F en E. Verweerder schrijft onder meer:
“In de email hieronder [RvT: niet opgenomen in het dossier; de RvT gaat ervan uit dat het gaat om de geciteerde e-mail van 28 september 2017] hebben we je enige toelichting verstrekt, maar ik begrijp goed dat gezien de complexe materie de opties wellicht nog niet helemaal duidelijk zijn. Ik begreep van F dat je voorkeur ernaar uitging om niets te doen; dat wil zeggen de aangifte vennootschapsbelasting conform eerdere jaren wederom in te dienen. Wij hebben intern overleg gehad en niets doen is helaas voor ons geen optie. Dat licht ik hieronder graag nader toe.
Zoals besproken hebben wij op dit moment twijfels over de eerder door ons ingenomen en door de Belastingdienst geaccepteerde afwaarderingen waarbij de waarde op basis van de invulinstructie nog boven de fiscale boekwaarde lag. Dit komt doordat de boekwaarde zoals die in de aangiften staat van het onroerend goed in de vastgoed CV’s momenteel negatief is. Zoals hieronder uiteengezet, is er in 2012, na een vragenbrief van de Belastingdienst, overleg en afstemming geweest met de Belastingdienst over de waardering en toepassing van de HIR. In het verleden zijn, ondanks het feit dat er een afwijkende fiscale waardering was, de afwaardering op het onroerend goed wel geaccepteerd door de Belastingdienst. Het is echter niet duidelijk hoe we uiteindelijk de acceptatie door de fiscus uit mogen leggen.
In het algemeen geldt dat de belastingdienst niet gehouden is aan standpunten die niet in overeenstemming zijn met de wet. Omdat de afwaarderingen slechts een tijdelijk fiscaal effect hebben, komt de belastingdienst uiteindelijk niets tekort. Wel komt bovenstaand er feitelijk op neer dat er mogelijk teveel afwaarderingen ten laste van de winst zijn gebracht in het verleden waardoor er in voorgaande jaren te weinig belasting is betaald. Dat kan worden herstelt door de fiscale boekwaarde weer ‘in ere te herstellen’, maar dat leidt in dit jaar tot een hogere vennootschapsbelastinglast (maar daarentegen wordt hierdoor bij een toekomstige verkoop dus minder belastbare winst gerealiseerd – zoals gezegd; dit onderwerp betreft een timingsaspect). Wij begrijpen van je dat je geen zin hebt in een langdurige correspondentie hierover en dat je efficient een keuze wilt maken. In dat kader hebben wij in de email hieronder de drie opties opgenomen die volgens ons de mogelijkheid bieden om zo snel mogelijk duidelijkheid te krijgen.
Tenslotte; wij begrijpen dat je vooralsnog geen gebruik maakt van een voorlopige aanslag om belastingrente te verminderen (zie hieronder). Als dat anders is en je wilt dat wij een voorlopige aanslag aanvragen, laat dat dan aub alsnog weten dan doen we dat uiteraard graag.
We horen graag je gedachten. Zoals gezegd hebben wij een grote voorkeur dit zsm in een gesprek met je toe te lichten en te bepalen wat te doen.”

2.12. Verweerder stuurt de heer E op 11 oktober 2017 een e-mail:
“Conform je verzoek, sturen wij je de bijgevoegde correspondentie met de fiscus. (…) [Dit gaat over het eerdere overleg met de Belastingdienst, RvT]
Het afronden van de jaarrekening kan niet zolang we geen afstemming hebben over welke optie uit onderstaande email je voorkeur naar uitgaat voor wat betreft het standpunt in de aangifte vpb 2016. Als we die aangifte afgestemd hebben, kunnen we de jaarrekening ook dienovereenkomstig afronden.
Ik denk dat het goed is dat we in een gesprek bespreken hoe verder. (…)”

2.13. Op 27 oktober 2017 heeft een gesprek plaatsgevonden tussen in ieder geval verweerder en de heer E. Verweerder heeft op woensdag 1 november 2017 een e-mail gestuurd aan de heer E waarin hij ook ingaat op deze bespreking. In deze e-mail staat onder meer:
“De aanschafprijs van het OG in A BV is € 12 mln. (…) De fiscale boekwaarde van het OG bedraagt ca € 6 mln. (…) Voor beleggingspanden geldt dat de bodemwaarde is vastgesteld op de WOZ waarde. Omdat de WOZ waarde € 9 mln bedraagt en de fiscale boekwaarde lager is, (…) mag er niet worden afgeschreven op het OG.

Zoals vorige week besproken hebben wij de besproken marsroute nader uitgewerkt. In deze marsroute gaan wij uit van het volgende:
•    In de aangifte VPB 2016 maken we de correctie voor het OG in alle CV participaties tot de berekende fiscale boekwaarde;
•    Voor de berekening van de belastingrente over 2016 gaan we er vanuit dat de aanslag opgelegd zal worden overeenkomstig de ingediende aangifte/het ingediende verzoek om voorlopige aanslag. Bij de berekening hebben we alleen de verschuldigde belastingrente over de correctie ten aanzien van de participaties berekend en zijn we uitgegaan van 8% belastingrente over de periode tot en met december 2017 (zie ook hierna);
•    Begin januari in 2018 zullen de participaties verkocht worden en kan – indien aan de voorwaarden wordt voldaan – een HIR worden gevormd (of anders zal er afgerekend moeten worden over de stille reserves). Wij gaan in de berekening niet uit van een verkoop in 2017 omdat de mogelijke verschuldigde belasting bij verkoop dan ook al over het jaar 2017 verschuldigd is;
•    We gaan uit van een VPB tarief van 25%.

In aangifte VPB 2016 zullen we de correcties van het OG in de 5 CV participaties naar fiscale boekwaarde verwerken. Over het jaar 2016 zal dan een bedrag aan vennootschapsbelasting en belastingrente verschuldigd zijn van circa € 910.000. De liquide middelen hiervoor kunnen worden gezocht in de in A BV beschikbare liquide middelen tezamen met de opbrengt van de verkoop van participaties in 2018. Let aub op dat bij die verkoop in 2018 de stille reserves in het OG tot uitdrukking zullen komen. De stille reserves op het onroerend goed bestaan uit de verkoopprijs van het OG in 2018 minus de fiscale boekwaarde. Als er een HIR gevormd kan worden dan hoeft er over deze winst niet in 2018 te worden afgerekend. Op het moment van vervreemding zal getoetst moeten worden of er aan de voorwaarden voor het vormen van een HIR wordt voldaan. Hierbij merken wij nog wel op dat op basis van jurisprudentie bij het beoordelen of er een voornemen tot herinvesteren bestaat er rekening gehouden moet worden met de beschikbare liquide middelen. Zonder liquide middelen is het niet aannemelijk dat er een voornemen tot herinvesteren is en kan er geen HIR gevormd worden. Dit voornemen zal op het moment van verkoop van de participaties nader beoordeeld moeten worden. Indien er geen HIR gevormd kan worden adviseren we zodra de participaties worden verkocht, dan wel uiterlijk 1 april 2019, een voorlopige aanslag VPB 2018 aan te vragen om de belastingrente over 2018 te beperken.
Indien jullie akkoord zijn met bovenstaande verwerking dan adviseren wij zo spoedig mogelijk een voorlopige aanslag vennootschapsbelasting 2016 aan te vragen, dan wel de aangifte vennootschapsbelasting 2016 inclusief de voormelde correcties zo spoedig mogelijk in te dienen. Er kan dan naar worden gestreefd om de uiterste betaaltermijn van de aanslag over 2016 te krijgen op begin januari wanneer ook de liquide middelen aanwezig kunnen zijn bij de vervreemding op dat moment (dus net over de jaargrens in 2018). Zodoende kan de belastingrente in ieder geval zoveel mogelijk worden beperkt. (…)
Zoals eerder besproken, is uiteraard een andere optie om in overleg te treden met de belastingdienst. Zie hierover onze eerdere suggesties alsmede ook onze bespreking hierover vorige week.
Kunnen jullie aub ons je gedachten laten weten? Tot nadere toelichting uiteraard bereid.

2.14. Diezelfde dag reageert de heer E per e-mail naar verweerder. Hij schrijft onder meer:
“Ik vind dit persoonlijk een weinig waardevolle toevoeging op het gesprek dat wij hadden.
Welke liquide middelen in de bv, is er een bankrekening die ik niet ken? Hoeveel is er nodig?
Het enige wat ik er uit opmaak is dat door de door C gemaakte fouten er geen liquiditeit is en daardoor geen HIR gevormd kan worden.
De aandeelhouders zullen zich verder beraden hoe met deze kwestie om te gaan.”

2.15. Klaagster heeft in november 2017 een andere accountant gevraagd om berekeningen te maken van wat de verkoop van participaties zou betekenen.

2.16. In een e-mail van 13 november 2017 schrijft verweerder aan de heer E onder meer:
“Hebben jullie je al kunnen beraden op onderstaand? Let aub op dat hoe langer jullie die beslissing uitstellen, hoe meer de belastingrente oploopt.”

2.17. Op 7 december 2017 stuurt de heer H, accountant bij C, een e-mail aan de heer E met als onderwerp “RE: facturatie”. In deze e-mail staat onder meer:
“In jouw emails gebruik je steeds hele “grote” woorden zoals schandalig, alle normen te buiten, boekje zwaar te buiten, grove fouten. (…)
Daarnaast geef je aan dat het extra werk betrekking heeft op door ons gemaakte fouten in A B.V..
Tegen beide maak ik bezwaar.
Laten we een teruggaan naar de kern. We hebben geconstateerd dat de fiscale behandeling van de HIR en dan met name de afschrijvingen op het vastgoed van de participaties mogelijk geen pleitbaar standpunt is. Dat is wellicht niet helemaal goed gegaan, maar ook de fiscus heeft hier niet verder naar gekeken. We hebben je echter in diverse gesprekken, emails en in een persoonlijk gesprek met B en I gewezen op het feit dat, nu we ons hiervan bewust zijn, we hier niet van weg kunnen kijken. Tot nu toe is het namelijk een onopzettelijke fout, zodra er bewustzijn bij komt kan het als mogelijk bewuste belastingontduiking worden weggezet. Het enkele feit dat er in het verleden iets fout is gegaan betekent in onze visie overigens ook niet dat die fout dan maar ongewijzigd moet worden doorgezet in de toekomst. Fouten kunnen worden gemaakt zeker in het onderhavige geval waar we het hebben over zeer complexe materie. (…)”

2.18. De heer E schrijft per e-mail van 18 december 2017 aan de heer H onder meer:
“Toen jullie je eigen fout ontdekt hebben, is alles in vertraging gekomen zonder overigens duidelijk te communiceren naar ons. (…)
Voor wat betreft A B.V. verzoek ik je de jaarrekening 2016 af te ronden en ook de discussie aan te gaan met de Belastingdienst. We gaan ervan uit dat jullie er alles aan doen om te voorkomen dat rente of boete in rekening wordt gebracht. Wij kunnen dat niet betalen en het zou het probleem in onze relatie alleen maar vergroten.
(…)
Voor A B.V. wil ik het jaarwerk en de fiscale jaarrekening uiterlijk 31 januari 2018 ontvangen, gezien de druk vanuit de banken en de onzekerheid over onze bedrijfsvoering is hier haast bij. (…)”

2.19. Bij e-mail van 20 december 2017 reageert verweerder op de e-mail van 18 december 2017 van de heer E aan de heer H:
“Ik begrijp dat je (…) ons de opdracht hebt gegeven om de aangifte vennootschapsbelasting 2016 conform optie 2 (correctie van te veel genomen afwaarderingen tot de herberekende fiscale boekwaarde) zoals verwoord in onze e-mail van 28 september jongstlede in te dienen. De door jou genoemde (benaderde) additionele belastingclaim over deze correcties van €850.000 komt met die optie overeen. Indien wij jouw keuze voor optie 2 goed begrijpen, kunnen wij nu op deze basis de aangifte vennootschapsbelasting 2016 opstellen en na jullie akkoord indienen. Kan je aub bevestigen dat wij jullie keuze voor optie 2 goed begrijpen? (…)

De marsroute die hierbij past is de volgende:
(…)
•    Wij wachten af of de fiscus met vragen komt n.a.v. de aangifte of dat de definitieve aanslag conform de aangifte wordt opgelegd. (…)
(…)
Graag vernemen wij of jullie het met deze aanpak eens zijn en jullie ons verzoeken toch indiening van de aangifte conform het voorgaande alsmede tot het aangaan van het overleg met de belastingdienst hieromtrent. (…)”

De heer E reageert hierop diezelfde dag per e-mail als volgt:
“Ik weet niet zeker of ik het nu begrijp.
H schrijft:
Eén van onze voorstellen was in overleg te gaan met de fiscus om te kijken of zij genegen waren de gevolgde aanpak uit het verleden ongewijzigd voort te zetten. Als ze daarin mee gaan is er helemaal niets aan de hand, maar wel het eerder genoemde risico weggenomen.
Gaan jullie dit nu wel of niet doen? Want dat was eigenlijk onze gedachte naar aanleiding van de mail van H. Of zeggen jullie dat wij het hoofd in de schoot moeten leggen?
Graag een toelichting en een advies.”

2.20. Bij e-mail van 21 december 2017 schrijft verweerder aan de heer E onder meer:
“In navolging van ons telefoongesprek, waarin we hadden afgestemd dat ik je vandaag zou berichten.
Ik begrijp dat in plaats van het indienen van de aangifte (…), je er de voorkeur aan geeft om toch eerst het overleg met de fiscus te zoeken om na te gaan hoe zij het zien. Ik kan dat standpunt en die benadering zeker begrijpen en daarbij kan C je bijstaan.
Niettemin wil ik nu reeds de verwachtingen temperen omdat ik de kans reel acht acht dat de fiscus uiteindelijk toch niet meegaat in de tot nu toe gevolgde aanpak, maar om dit zeker te weten is inderdaad een overleg met de belastingdienst nodig. (…)
Ik stel voor dat als wij in overleg met de fiscus gaan, je dit gepaard doet gaan met een verzoek om een voorlopige aanslag (VA) vennootschapsbelasting 2016 die we per direct aanvragen. Die VA zal resulteren in een te betalen vennootschapsbelasting incl. rente die eind januari/medio februari (zie hieronder) betaald moet worden en tegen die tijd een bedrag bedraagt van circa EUR 1.000.000,-. Als later na overleg met de belastingdienst blijkt dat we een betere oplossing hebben kunnen afstemmen, krijg je de onverschuldigde belasting/rente uiteraard alsnog terug. Met een VA voorkomen we dus dat de belastingrente nog verder oploopt.
(…)”

De heer E beantwoordt deze e-mail op 22 december 2017 als volgt:
“Zolang jullie denken dat er een regeling mogelijk is met de fiscus lijkt het verstandig daarop in te zetten. Dus maak vandaag nog een afspraak svp.”

2.21. Op 2 januari 2018 hebben medewerkers van C telefonisch overleg gehad met de Belastingdienst. Op 15 januari 2018 heeft een bespreking met de Belastingdienst plaatsgevonden. Op 16 januari 2018 stuurt verweerder een e-mail naar de heer E, waarin hij onder meer schrijft:
“Gisteren hebben wij een gesprek gehad met de Belastingdienst. Bijgevoegd sturen we je een kopie van onze brief naar aanleiding van deze bespreking die wij vandaag aan de Belastingdienst hebben verzonden. De inspecteur gaat het een en ander met zijn collega’s bespreken en komt er zo snel mogelijk op terug.
Zoals je uit de brief kunt opmaken is naar onze mening geen sprake van de vaststelling van fouten in de aangiften vennootschapsbelasting cq. de jaarrekening. Zelfs indien je van mening bent dat uit het door jou(w adviseur) uitgevoerde onderzoek – waarvan de uitkomsten ons (nog) niet kenbaar zijn gemaakt – anders zou blijken, dan komt het ons voor A B.V. destijds een (fiscaal) voordeel heeft genoten waardoor nu geen sprake kan zijn van schade.
(…) Wij hebben afgesproken dat jij een voorlopige aanslag 2016 kan aanvragen voor een belastingbedrag dat je nu zou kunnen betalen rekening houdende met de nu beschikbare middelen. Dit is van belang om in ieder geval voor een deel potentieel verschuldigde belastingrente te beperken. Wij adviseren je dit dan ook zo spoedig mogelijk te doen. (…)”

2.22. De in 2.21 genoemde, op 16 januari 2018 aan de Belastingdienst verzonden brief is ondertekend door mevrouw D en de heer J. In de brief staat onder meer:
“Verzoek
Graag bespreken wij met u de verwerking van de participaties in de vastgoed CV’s en de toegepaste HIR op deze participaties. Daarnaast stemmen wij graag met u af, indien een correctie noodzakelijk is, op welke wijze en in welke termijn deze correctie dient plaats te vinden. Zoals besproken zou een volledige correctie in 2016 tot zeer vergaande gevolgen voor cliënt leiden.
(…)
Uw spoedige reactie waarderen wij zeer.”

2.23. Bij brief van 14 februari 2018 aan klaagster schrijft de heer K, jurist bij C, onder meer:
“(…) Aangezien u het standpunt blijft innemen dat C (…) fouten heeft gemaakt en aansprakelijk is voor de door A B.V. (…) geleden dan wel te lijden schade, heb ik de behandeling van het dossier overgenomen (…).
(…)
Uit onder meer uw e-mail van 18 december 2017 maak ik op dat u van mening bent dat C fouten zou hebben gemaakt “in de jaarrekeningen en de fiscale advisering” van A B.V.. Mogelijk baseert u zich daarbij op een door u(w adviseur) uitgevoerd onderzoek, zoals vermeld in uw e-mail d.d. 27 november 2017. De uitkomsten van voornoemd onderzoek heeft u tot op heden nog niet gedeeld met C en daardoor is het voor ons niet mogelijk vast te stellen welke verwijten u C maakt.
Zoals u heeft kunnen opmaken uit de e-mail van de heer B d.d. 16 januari 2018 is “naar onze mening geen sprake van de vaststelling van fouten in de aangiften vennootschapsbelasting cq. de jaarrekening”. (…) Voorgaande heeft tot gevolg dat uw standpunten omtrent aansprakelijkheid en schade nadrukkelijk worden betwist door C.”

2.24. In maart 2018 hebben klaagster en de Belastingdienst een vaststellingsovereenkomst gesloten. In de overeenkomst is onder meer opgenomen:
“2. Omschrijving van het geschil/de onzekerheid
(…) Tijdens het overleg in 2012 met de Belastingdienst is aangegeven hoe de vastgoed CV’s fiscaal worden gewaardeerd. Daarbij zijn de aan de aangifte ten grondslag liggende invulinstructies overgelegd. Tevens is aangegeven welke herinvesteringsreserve (hierna: HIR) is afgeboekt op de vastgoed CV’s.
Voor de jaren vanaf 2008 tot en met 2015 zijn de bij de gemachtigde aanwezige fiscale invulinstructies gevolgd. Aan de hand hiervan zijn de participaties in de vastgoed CV’s gewaardeerd. Deze waarderingen zijn weer overgenomen in de ingediende aangiften vennootschapsbelasting 2008 tot en met 2015.
(…)
Hetgeen door C is aangedragen, is aan te merken als een beroep op het vertrouwensbeginsel. Hiervoor is vereist een bewuste standpuntbepaling van de Belastingdienst, waardoor bij A B.V. het vertrouwen gewekt is dat de aangiften op het punt van de waardering van de participaties in de vastgoed CV’s gevolgd zouden worden.
(…)
4. Feiten
Partijen gaan ervan uit dat de volgende feiten zich hebben voorgedaan en als zodanig tussen partijen zullen gelden:
A B.V. heeft op 31 december 2015 participaties in vastgoed CV’s. Deze participaties hebben op bovengenoemde datum een fiscale boekwaarde van negatief € 1.712.341. Volgens de overgelegde gegevens had de fiscale boekwaarde op bovengenoemde datum € 1.882.074 moeten zijn. Het verschil tussen beide bedragen is € 3.594.415.
De bedrijfsgebouwen en terreinen per 31 december 2015 zijn voor € 3.594.415 te laag gewaardeerd in de aangifte vennootschapsbelasting 2015.

5. Gevolgen
(…) Tussen partijen is discussie geweest hoe het waardeverschil van € 3.594.415 belast moet gaan worden. (…) Vanwege de continuïteitsproblemen, is besloten A B.V. een voorstel te doen. (…)

Resumé
–    De post gebouwen en terreinen wordt per 1 januari 2016 verhoogd met € 3.594.415.
–    Tegenover deze waardesprong komt aan de creditzijde van de fiscale balans een voorziening/passiefpost van € 3.594.415.
–    Per eind 2016 staat op de creditzijde van de fiscale balans de voorziening/passiefpost voor € 3.594.415.
–    In 2017 vindt een vrijval plaats van de voorziening/passiefpost van 1/3 van € 3.594.415 = € 1.198.138.
–    In 2018 vindt een vrijval plaats van de voorziening/passiefpost van 1/3 van € 3.594.415 = € 1.198.138.
–    In 2019 vindt een vrijval plaats van de voorziening/passiefpost van 1/3 van € 3.594.415 = € 1.198.138.
Aan de betalingsverplichting die voortvloeit uit deze vaststellingsovereenkomst wordt voldaan binnen de wettelijke betalingstermijn.
(…)
9. Nadere voorwaarden en afspraken
Verder verklaren partijen het volgende:
Partij A erkent en bevestigt door middel van ondertekening dat de door de Belastingdienst in deze overeenkomst ingenomen standpunten enkel en alleen gelden binden het specifieke kader van deze overeenkomst. Dit betekent dat niet gesproken kan worden van een welbewuste standpuntbepaling zodat van gebondenheid van de Belastingdienst aan de hier ingenomen standpunten buiten het kader van deze overeenkomst of na ommekomst van deze overeenkomst (voor zover deze betrekking heeft op toekomstige jaren) geen sprake is.
(…)”

2.25. Inmiddels is de cliëntrelatie tussen klaagster en C beëindigd.

Gelet op wat door klaagster is opgenomen in het klachtschrift, de repliek en wat zij ter zitting heeft toegelicht, begrijpt de Raad van Tucht dat klaagster verweerder verwijt in strijd te hebben gehandeld met de eer en waardigheid van het beroep als bedoeld in artikel 1 van het Reglement Beroepsuitoefening NOB (RBU). Meer concreet verwijt klaagster verweerder het volgende.

I     Verweerder heeft met een onjuiste waarderingsmethodiek aangiften vennootschapsbelasting gedaan of laten doen en/of heeft jaarrekeningen samengesteld of laten samenstellen die geen juist beeld geven van de financiële situatie van klaagster, althans waarin fouten zaten, althans hij heeft positief geadviseerd over deze aangiften of jaarrekeningen, of heeft daaraan bijgedragen, althans heeft daartegen niets ondernomen, althans heeft een onvoldoende kritische houding aangenomen, waardoor hij niet eerlijk, zorgvuldig en behoorlijk heeft gehandeld en hij wet- en regelgeving heeft geschonden.

II     Verweerder heeft de belangen van klaagster geschonden, althans niet behoorlijk behartigd door toezeggingen niet na te komen en fouten te verhullen.

Verweerder stelt dat de klacht ongegrond moet worden verklaard.

Verweerder voert aan dat klaagster niet heeft voldaan aan haar stelplicht dat verweerder betrokkenheid heeft gehad bij de door klaagster opgesomde feiten en omstandigheden die zich hebben voorgedaan in de periode tot augustus/september 2017. Verweerder stelt dat hij pas op 1 maart 2013 in dienst is getreden bij C en dat hij dus niet verantwoordelijk kan zijn voor werkzaamheden die voor die tijd hebben plaatsgevonden. In de tijd dat hij wel werkzaam was bij C had hij geen enkele betrokkenheid bij het opstellen van jaarrekeningen. Tot augustus/september 2017 had verweerder geen enkele betrokkenheid bij klaagster, dus ook niet bij de aangiftes vennootschapsbelasting tot en met 2015. Werkzaamheden voor klaagster die vóór augustus/september 2017 door anderen zijn uitgevoerd kunnen niet aan verweerder worden toegerekend.
Voor het geval de Raad van Tucht wel toekomt aan inhoudelijke behandeling van de werkzaamheden die in de periode tot augustus/september 2017 hebben plaatsgevonden, wijst verweerder erop dat sprake is van gewekt vertrouwen. Daarnaast stelt hij dat klaagster geen schade heeft geleden.

De tuchtrechtelijke verantwoordelijkheid van verweerder is beperkt tot zijn eigen handelen en, onder omstandigheden, tot het handelen van medewerkers waarvoor verweerder verantwoordelijk zou zijn geweest in de periode vanaf augustus/september 2017.
Verweerder heeft voortvarend gehandeld. Vertraging was eerder aan klaagster te wijten. Verweerder heeft klaagster in een vroegtijdig stadium adequaat geïnformeerd over de verschillende opties en haar daarnaast geadviseerd. Dat op voorhand niet met absolute zekerheid kon worden voorspeld wat de uitkomst van de optie(s) zou zijn, is inherent aan de situatie.

In reactie op de stelling van klaagster dat verweerder tijdens de bespreking van 27 oktober 2017 zou hebben toegezegd dat hij de gevolgen van een verkoop van participaties zou berekenen, zegt verweerder dat hij zich dit niet herinnert, dat dit niet volgt uit de verslaglegging van de bespreking en dat klaagster deze toezegging niet eerder dan in 2019 noemt. Verweerder heeft nooit toezeggingen gedaan over het aanleveren van de jaarrekeningen en jaarcijfers. Hij werd als fiscalist bij het dossier betrokken en hield zich niet bezig met het opstellen van jaarrekeningen.

Verweerder heeft geen fouten gemaakt en dus ook niet verhuld.

Als je rekening houdt met de omstandigheden heeft verweerder vanaf het moment van betrokkenheid bij het dossier van klaagster vanuit fiscaalrechtelijk oogpunt juist een optimaal resultaat voor klaagster bereikt.

5.1. Klachtonderdeel I

5.1.1. Ter zitting is komen vast te staan dat klachtonderdeel I niet gaat over werkzaamheden voor de jaarrekeningen van klaagster en ook niet over werkzaamheden voor klaagster in de periode vóór 1 maart 2013; dat eerste omdat verweerder geen jaarrekeningen opstelde en dat laatste omdat verweerder toen nog niet werkte voor C.

5.1.2. Daarmee gaat het eerste klachtonderdeel feitelijk over de aangiften vennootschapsbelasting die zijn gedaan vanaf 1 maart 2013. In de periode vanaf 1 maart 2013 tot augustus 2017 zijn de aangiften vennootschapsbelasting van klaagster tot en met die over het jaar 2015 gedaan.

5.1.3. Voor de periode vanaf 1 maart 2013 tot augustus 2017 geldt dat verweerder ontkent enige betrokkenheid te hebben gehad bij het dossier van klaagster. Hij stelt dat destijds accountants en andere fiscalisten van C voor klaagster werkzaam waren en dat die niet werkten onder zijn verantwoordelijkheid.

5.1.4. Klaagster stelt dat verweerder toch tuchtrechtelijk verantwoordelijk is, omdat het voor klaagster niet kenbaar was dat verweerder kennelijk niet direct betrokken was en omdat de werkzaamheden destijds wel onder de verantwoordelijkheid van verweerder hebben plaatsgevonden.

5.1.5. De Raad van Tucht constateert dat in de periode tot augustus 2017 de betrokkenheid van verweerder bij klaagster niet blijkt uit de door partijen ingebrachte stukken. De hiervoor onder 2.7 genoemde e-mail van de heer F van 22 september 2017 is het eerste stuk in het dossier waarin de betrokkenheid van verweerder naar voren komt. De stellingen van klaagster zijn, tegenover de gemotiveerde betwisting door verweerder, niet voldoende om over de periode van 1 maart 2013 tot augustus 2017 enige betrokkenheid van verweerder bij het dossier van klaagster aan te nemen. Bij afwezigheid van enig stuk waaruit die gestelde betrokkenheid van verweerder bij het dossier van klaagster in de periode vóór augustus 2017 blijkt, ligt het op de weg van klaagster om aanknopingspunten voor die betrokkenheid aan te dragen. Dat heeft zij niet gedaan. Nog los van alle feitelijke en juridische verschillen is dat overigens niet anders in de door haar ter vergelijking genoemde uitspraak van het College van Beroep voor het bedrijfsleven van 31 juli 2018 (ECLI:NL:CBB:2018:395).

5.1.6. Klachtonderdeel I faalt daarom.

5.2. Klachtonderdeel II

5.2.1. De Raad van Tucht gaat voor de beoordeling van klachtonderdeel II uit van de betrokkenheid van verweerder bij het dossier van klaagster vanaf augustus 2017.

5.2.2. Klaagster heeft ter zitting verhelderd dat klachtonderdeel II gaat over strijd met de eer en waardigheid van het beroep van belastingadviseur (artikel 1 van het RBU) en dat het gaat om drie subonderdelen: (i) het verhullen van fouten, (ii) slechte communicatie en afspraken niet nakomen en (iii) het bieden van irreële opties.

5.2.3. Subonderdeel (i): het verhullen van fouten

5.2.3.1. Klaagster heeft gesteld dat C eerst heeft erkend dat een fout is gemaakt, maar dat dit later met de in 2.23 geciteerde brief van 14 februari 2018 is ontkend door een jurist van C. Voor het erkennen van een fout wijst klaagster op passages uit twee e-mails. De eerste e-mail is de in 2.11 geciteerde e-mail van verweerder van 2 oktober 2017. Uit de door klaagster in die e-mail aangewezen zinnen valt naar het oordeel van de Raad van Tucht geen erkenning van een fout door verweerder af te leiden. De tweede e-mail is de in 2.17 geciteerde e-mail van de heer H van 7 december 2017 aan de heer E. Er is geen aanleiding om te oordelen dat de tekst in deze e-mail is toe te rekenen aan verweerder. Datzelfde geldt voor het handelen van de jurist van C.

5.2.3.2. Daarom is de conclusie dat het handelen van verweerder op dit punt niet in strijd met de eer en waardigheid van het beroep van belastingadviseur is.

5.2.4. Subonderdeel (ii): slechte communicatie en afspraken niet nakomen

5.2.4.1. Ter zitting heeft klaagster verduidelijkt dat zij van mening is dat verweerder, toen twijfels ontstonden over de in het verleden gehanteerde waardering, niet open en duidelijk met klaagster heeft gecommuniceerd, maar bezig was om zijn eigen straatje schoon te vegen en dat dit in strijd is met de eer en waardigheid van het beroep.

5.2.4.2. De eerste communicatie over de waardering van de participaties in de vastgoed-CV’s heeft plaatsgevonden in september 2017 tussen accountant-collega’s van verweerder en klaagster; verweerder werd hiervan via de cc op de hoogte gehouden. Uit de in het geding gebrachte stukken volgt dat de eerste communicatie van verweerder met klaagster zijn e-mail van 2 oktober 2017 is. In die e-mail schrijft verweerder dat er twijfels zijn over de gehanteerde afwaarderingen, dat er daardoor mogelijk te weinig belasting is betaald, dat niets doen geen optie is en dat C begrijpt dat klaagster geen zin heeft in langdurige correspondentie hierover en efficiënt een keuze wil maken, dat in dat kader drie opties zijn voorgesteld en dat C grote voorkeur heeft om dit zo spoedig mogelijk in een gesprek toe te lichten om een keuze te maken voor vervolgactie(s). De Raad van Tucht ziet hierin geen communicatie van verweerder die in strijd is met de eer en waardigheid van het beroep. Weliswaar is begrijpelijk dat het onwelkome boodschappen voor klaagster waren, maar de communicatie getuigt eerder van open en professioneel verantwoord gedrag.

5.2.4.3. Ook in de latere communicatie van verweerder naar klaagster, voor zover die is opgenomen in het dossier, ziet de Raad van Tucht geen strijd met de eer en waardigheid van het beroep van belastingadviseur.

5.2.4.4. Klaagster stelt dat verweerder twee toezeggingen heeft gedaan die hij niet is nagekomen. Ten eerste gaat het over het berekenen van de gevolgen van een verkoop van participaties. Ten tweede gaat het over het aanleveren van jaarrekeningen en jaarcijfers. De gestelde toezeggingen blijken niet uit de dossierstukken. De Raad van Tucht heeft, gelet op wat over en weer is gezegd, onvoldoende aanknopingspunten om aan te kunnen nemen dat de toezeggingen zijn gedaan. Wat betreft het aanleveren van jaarrekeningen en cijfers hecht de Raad van Tucht geloof aan de ontkenning van de toezegging door verweerder, omdat hij als fiscalist niet betrokken was bij het opstellen van de jaarrekeningen. Ook klaagster gaat daarvan uit, zo volgt uit wat zij tijdens de zitting heeft verklaard. Voor de gestelde toezegging over de berekeningen speelt mee (a) dat klaagster niet heeft gereageerd op het verslag waarin de toezegging niet is opgenomen, (b) dat klaagster verweerder niet heeft gerappelleerd en (c) dat klaagster heeft gesteld dat het haar eigen beslissing was om een andere accountant te raadplegen. Deze omstandigheden maken dat het niet voor de hand ligt dat verweerder de gestelde toezegging zou hebben gedaan en ook op andere wijze is die toezegging niet gebleken. De Raad van Tucht ziet hierin daarom geen tuchtrechtelijk laakbaar nalaten door verweerder.

5.2.5. Subonderdeel (iii): het bieden van irreële opties

5.2.5.1. Klaagster stelt bij dit subonderdeel dat er in feite maar één reële optie was, namelijk in overleg gaan met de Belastingdienst, en dat het daarom tuchtrechtelijk laakbaar is dat verweerder aan klaagster ook andere opties heeft voorgesteld.

5.2.5.2. Verweerder heeft ter zitting erkend dat hij met de kennis van nu de eerste optie niet meer zou voorstellen, maar dat met de kennis van destijds geen irreële opties zijn voorgesteld. Ook zonder die ene optie, zouden er twee overblijven: direct geheel corrigeren en in overleg gaan met de Belastingdienst.

5.2.5.3. Uit de stukken en wat ter zitting is besproken, leidt de Raad van Tucht af dat verweerder graag in een gesprek met de heer E diverse opties wilde verkennen. Omdat de heer E aan C eerst een nadere uitwerking heeft gevraagd, voordat hij met C in gesprek wilde gaan, zijn uiteindelijk in de e-mail van 28 september 2017 alvast drie opties op papier gezet waaraan op dat moment werd gedacht, ook al zou dat pas in gesprek met klaagster helemaal duidelijk te krijgen zijn. Daarbij zijn ook mitsen en maren benoemd. In deze omstandigheden kan naar het oordeel van de Raad van Tucht het bieden van deze opties niet worden gezien als handelen in strijd met de eer en waardigheid van het beroep.

5.2.6. Ter zitting is verder duidelijk geworden dat klaagster verweerder ook verwijt dat hij haar heeft gedwongen om al in december 2017 vastgoed te verkopen en dat zij daardoor niet de beste prijs voor dat vastgoed heeft kunnen ontvangen. Verweerder heeft dit ontkend en heeft gezegd verbaasd te zijn dat er in 2017 al is verkocht. De Raad van Tucht ziet in de stukken van het geding niet zo’n dwang tot verkoop als klaagster stelt. Uit de in 2.13 geciteerde e-mail van verweerder van 1 november 2017 aan de heer E staat juist dat niet wordt uitgegaan van een verkoop in 2017, omdat de mogelijk verschuldigde belasting bij verkoop dan ook al over het jaar 2017 verschuldigd is. Dergelijke dwang tot verkoop volgt ook niet uit de omstandigheid dat verweerder verschillende keren heeft aangedrongen op het verzoeken om een voorlopige aanslag om doortikkende belastingrente te voorkomen. De Raad van Tucht begrijpt dat bij klaagster enige tijd onzekerheid heeft bestaan, maar klaagster heeft er zelf voor gekozen om in november 2017 een andere accountant in te schakelen en al in 2017 vastgoed te verkopen.

5.2.7. In het verlengde hiervan merkt de Raad van Tucht op dat uit de zitting naar voren komt dat het klaagster bij het onderwerp “irreële opties” steekt dat zij van die andere accountant moest horen dat verkoop van participaties en vastgoed zelf ook weer tot belastingheffing zou leiden (afrekenen over stille reserves), maar dat dit nu precies is waarop ook verweerder haar al eerder had gewezen, namelijk in die e-mail van 1 november 2017.

5.3. Conclusie

De klacht is ongegrond.

De Raad van Tucht verklaart de klacht ongegrond.

De beslissing is genomen door de heer mr. D.A. Verburg, de heer drs. P.H.M. Flipsen en mevrouw mr. L.D.L. Bles-Temme, respectievelijk voorzitter en leden van de door de voorzitter van de Raad van Tucht voor de behandeling van deze klacht samengestelde Kamer, op 13 september 2019 in aanwezigheid van mevrouw mr. drs. M.M. Breij als griffier.

De schriftelijke weergave van de beslissing dat wil zeggen de uitspraak als bedoeld in het Reglement Tuchtzaken is door voorzitter en griffier ondertekend op 11 november 2019.