Uitspraak Raad van Beroep 21 februari 2013 (B 85)

1.1. Klager heeft bij de Raad van Tucht een klacht ingediend tegen Appellant. Deze klacht is op 26 oktober 2011 bij de Raad van Tucht binnengekomen. Appellant heeft op de klacht gereageerd met een verweerschrift met dagtekening 21 december 2012 (bedoeld is 2011). Partijen hebben gere- en dupliceerd. De Raad van Tucht heeft de zaak behandeld ter zitting van 8 juni 2012 en bij uitspraak van 14 juli 2012 de klacht gegrond verklaard en verstaan dat aan Appellant een schriftelijke waarschuwing wordt opgelegd. De uitspraak van de Raad van Tucht geldt als hier herhaald en ingelast en is aan deze uitspraak gehecht.

1.2. Bij beroepschrift van 7 september 2012 is Appellant in beroep gekomen tegen de uitspraak van de Raad van Tucht. Klager heeft bij verweerschrift van 18 september 2012 het beroep van Appellant bestreden.

1.3. De Raad van Beroep heeft de zaak ter zitting behandeld op 25 januari 2013, waar Appellant en Klager zijn verschenen.

2.1.1. In beroep kan van het volgende worden uitgegaan.

2.1.2. C N.V. was vanaf 1992 cliënte van D Advocaten Belastingadviseurs te Z (hierna: D). In oktober 2002 heeft C NV een onroerende zaak van een derde geleverd gekregen voor € 6.025.000. Die onroerende zaak heeft zij vrijwel onmiddellijk daarna doorgeleverd aan een gelieerde vennootschap voor € 6.675.000.

2.1.3 Appellant is in maart 2002 in dienst getreden bij de fiscale afdeling van D. Vanaf eind 2003 verrichtte hij onder verantwoordelijkheid van E werkzaamheden voor C NV.

2.1.4. Eind juli 2003 is een vennootschap, waarvan Klager – al dan niet middellijk –  aandeelhouder was, directeur geworden van C NV. Klager heeft namens zijn vennootschap de directiefunctie vervuld.

2.1.5. In maart 2004 hebben Appellant en E de aangifte vennootschapsbelasting voor het jaar 2002 (hierna ook te noemen: de aangifte) van C NV opgesteld. Zij hebben zich hierbij uitsluitend gebaseerd op de door F Accountants & Adviseurs voor dat jaar opgestelde jaarrekening van C NV. Over andere (onderliggende) bescheiden hebben zij niet beschikt.

2.1.6. Appellant heeft de aangifte bij brief van 16 maart 2004 aan de directie van C NV verstuurd. In die aangifte is ter zake van de onder 2.1.2 bedoelde onroerend goedtransactie geen herinvesteringsreserve (hierna te noemen: HIR) gevormd. In de door Appellant ondertekende brief is hieromtrent het volgende vermeld:

“Ik heb begrepen dat de “sale of properties” verband houdt met een inkoop van een pand van derden dat vervolgens wordt doorverkocht aan een vennootschap uit de G-groep. Dit kan leiden tot kritische vragen van de belastingdienst.
Omdat de vennootschap zelf geen onroerende zaken exploiteert, is voor de behaalde boekwinst op verkoop van onroerende zaken voorshands geen herinvesteringsreserve gevormd. Indien er echter een aantoonbaar herinvesteringsvoornemen aanwezig is, dan kunnen wij dit alsnog verwerken.
(…)
Op basis van de aangifte bedraagt het belastbaar bedrag over 2002 € 496.949 (…).”

2.1.7. Op 30 maart 2004 heeft een bespreking plaatsgevonden waarbij aanwezig waren Klager, E en H. H gaf leiding aan de onroerend goedactiviteiten. Tijdens die bespreking is onder meer de aangifte aan de orde gekomen en het al dan niet opnemen van vorenbedoelde HIR.

2.1.8. Met dagtekening 2 april 2004 is op naam van E aan de directie van C NV een door Appellant ‘i.o.’ ondertekende brief betreffende de ‘herziene aangifte vennootschapsbelasting 2002’ verstuurd. Hierin staat:

“Ik heb begrepen dat de “sale of properties” verband houdt met een inkoop van een pand van derden dat vervolgens wordt doorverkocht aan een vennootschap uit de G-groep. Dit kan leiden tot kritische vragen van de belastingdienst.
Hoewel de vennootschap thans geen onroerende zaken exploiteert, is voor de behaalde boekwinst op verkoop van onroerende zaken op uw verzoek toch een herinvesteringsreserve gevormd. De directie dient er daarom voor zorg te dragen dat er een aantoonbaar herinvesteringsvoornemen aanwezig is.
(…)
Op basis van de aangifte bedraagt het belastbaar bedrag over 2002 -/- € 148.317 (…).”

2.1.9. Klager heeft met dagtekening 6 april 2004 de aangifte ondertekend en ingediend. In de aangifte is ter zake van de onroerend goedtransactie een HIR opgenomen ten bedrage van € 645.266.

2.1.10. In 2007 is door de Belastingdienst/FIOD-ECD (hierna te noemen: de FIOD) een onderzoek ingesteld naar C NV en haar directie wegens het vermoeden van het opzettelijk doen van een onjuiste aangifte vennootschapsbelasting 2002. In dat kader is Appellant in maart 2008 tweemaal door de FIOD als getuige gehoord. Hij heeft zich niet beroepen op een geheimhoudingsplicht noch heeft hij vooraf contact gehad met Klager over het verzoek te getuigen. Van de verhoren is een proces-verbaal opgemaakt. Blijkens die tot de stukken van het geding behorende processen-verbaal heeft Appellant onder meer verklaard:

“(…) (Verbalisanten: Met wie hebt u overleg gevoerd tijdens het opmaken van deze aangifte Vennootschapsbelasting 2002 ten name van [C] N.V.?)
“Vermoedelijk is er met [Klager] over deze aangifte vennootschapsbelasting 2002 gesproken. Ik kom niet verder dan de gegevens die op deze brief staan, aangezien het ook al weer een tijd geleden dat dit zich afspeelde.”(…)
(Verbalisanten: Is er door [C] N.V. in de periode na 16 maart 2004 een aantoonbaar herinvesteringsvoornemen overgelegd?)
“Er is door [C] N.V. na genoemde datum 16 maart 2004 geen directiebesluit overgelegd terzake een vervangingsvoornemen waaruit een herinvesteringsreserve zou moeten blijken. Wij hebben vóór deze datum tevens geen documenten gezien waaruit een herinvesteringsvoornemen zou blijken.” (…)”

En:

“(…) (Verbalisanten: Met wie hebt u overleg gevoerd tijdens het opmaken van deze aangifte Vennootschapsbelasting 2002 ten name van [C] N.V.?)
“Vermoedelijk is er met de directie van [C] N.V., zijnde [Klager] over de aangifte vennootschapsbelasting 2002, specifiek de herinvesteringsreserve gesproken. De directie heeft aangegeven toch een herinvesteringsreserve te willen opvoeren ondanks dat wij [D] in de brief van 16 maart 2004 onze kanttekeningen hebben geplaatst.”(…)
(Verbalisanten: Wat is de reden geweest om vorenstaande op te nemen in de brief d.d. 2 april 2004 (…)?)
“We hebben in een eerder stadium kritische kanttekeningen geplaatst. Hierbij valt te denken aan de bedrijfsactiviteiten van [C] N.V. alsmede het vervangingsvoornemen. Als aan deze voorwaarde is voldaan rechtvaardigt dit het schrijven van 2 april 2004 waarbij de verantwoordelijkheid bij de directie van [C] N.V. is gelegd.”
(Verbalisanten: Wat is er zoal besproken in de periode tussen 16 maart 2004 en 2 april 2004?)
“Dit weet ik niet precies meer, het is al weer een tijd geleden.”
(Verbalisanten: Met wie is er overleg gevoerd terzake het wel dan wel niet vormen van een herinvesteringsreserve?)
“Er is vermoedelijk door mij en of mijn collega [E] en [Klager] gesproken over een herinvesteringsreserve. Of dit telefonisch is gebeurd weet ik niet meer, schriftelijk in ieder geval niet.”
(Verbalisanten: Waarom wordt in deze aangifte Vennootschapsbelasting 2002 ten name van [C] N.V. een bedrag van € 645.266 opgevoerd als Herbestedingsreserve, lees herinvesteringsreserve?)
“Omdat de directie van [C] N.V., vermoedelijk [Klager] aangaf voor een adequate herinvesteringsreserve te zullen zorgdragen.”(…)
(Verbalisanten: Had er naar uw mening door [C] N.V. een herinvesteringsreserve gevormd mogen worden terzake de boekwinst behaald met de verkoop van het pand (…), en waarom?)
“Ja, mits er een uitvoerbaar herinvesteringsvoornemen aanwezig was en er geen sprake was van een ABC-transactie zoals thans door de Belastingdienst wordt gesteld.””

2.1.11. De strafzaak tegen Klager is in mei 2010 geseponeerd.

2.2. Klager heeft tegen Appellant (en E) een klacht ingediend bij de Raad van Tucht. Hij heeft Appellant de volgende verwijten gemaakt:
I. Onjuist adviseren over de HIR, het nalaten onderzoek te doen naar de voorwaarden voor toepassing van de HIR en het opstellen van een onjuiste aangifte voor het jaar 2002 door het opnemen van de HIR;
II. Schending van de geheimhoudingsplicht door tijdens het verhoor door de FIOD onverplicht te verklaren over C NV en Klager, terwijl hij wist dat deze als verdachten werden aangemerkt;
III. Het tijdens de verhoren laten prevaleren van eigen belangen boven die van C NV en Klager.
 
2.3. Appellant heeft in zijn verweer betoogd dat Klager geen eigen belang heeft en op die grond niet-ontvankelijk dient te worden verklaard in zijn klacht. Overigens heeft hij de klacht in alle onderdelen bestreden.
 
2.4.1. De Raad van Tucht heeft ter zake van de ontvankelijkheid van de klacht (en voor zover hier van belang) geoordeeld dat Klager zijn eigen belang voldoende aannemelijk heeft gemaakt, zodat hij dient te worden ontvangen in zijn klacht.
 
2.4.2. Voorts heeft de Raad van Tucht geoordeeld dat Appellant zonder nader onderzoek te doen geen HIR had mogen opnemen in de aangifte vennootschapsbelasting voor het jaar 2002. Daarenboven heeft de Raad van Tucht aannemelijk geacht dat Appellant onvoldoende heeft gewezen op de daaraan verbonden risico’s. Appellant had in dit kader een eigen verantwoordelijkheid, aldus de Raad van Tucht; hij kan zich niet verschuilen achter het feit dat hij onder verantwoordelijkheid van E werkzaam was.

2.4.3. Met betrekking tot de klacht over de schending van de geheimhoudingsplicht heeft de Raad van Tucht geoordeeld dat Appellant klachtwaardig heeft gehandeld door, zonder toestemming van C NV en/of Klager en overigens zonder wettelijk hiertoe verplicht te zijn, als getuige tegenover de FIOD te verklaren over de gang van zaken rond de aangifte vennootschapsbelasting voor het jaar 2002. Volgens de Raad van Tucht heeft Appellant niet aannemelijk gemaakt dat hij heeft verklaard in het belang van C NV dan wel Klager, terwijl er – zoals door Appellant zelf aangegeven – wel een eigen belang speelde. Bovendien is in de verhoren geen sprake van een sobere duiding van de relevante feiten en omstandigheden.

2.4.4. De Raad van Tucht heeft hierop de klacht gegrond bevonden en verstaan dat aan Appellant een schriftelijke waarschuwing wordt opgelegd. Volgens de Raad van Tucht volstaat in dezen een waarschuwing omdat Klager zelf fiscalist is en als directeur van C NV een eigen verantwoordelijkheid had.

2.5. Appellant heeft tegen de uitspraak van de Raad van Tucht beroep ingesteld en voert aan dat het oordeel van de Raad van Tucht dat Klager een eigen belang voldoende aannemelijk heeft gemaakt, ontoereikend is gemotiveerd. Met betrekking tot de juistheid van de aangifte vennootschapsbelasting 2002 voert Appellant aan dat de Raad van Tucht ten onrechte heeft geoordeeld dat hij zich bewust is geweest van het risico van het opnemen van een HIR. Appellant bestrijdt voorts het oordeel dat hij een eigen vaktechnische verantwoordelijkheid had voor de juistheid van de aangifte. Met betrekking tot de schending van de geheimhoudingsplicht is hij ten slotte van mening dat de Raad van Tucht ten onrechte heeft aangenomen dat hij voornamelijk aan zijn eigen belang heeft gedacht; hij heeft naar eer en geweten en naar juistheid verklaard en daarmee ieders belang gediend. De inhoud van zijn verklaringen komen overeen met de inhoud van de brieven. Bovendien schrijven de beroepsregels niet voor dat het belang van directieleden en ex-cliënten op enig moment zwaarder hebben te wegen dan een eigen belang, aldus Appellant.

De ontvankelijkheid van de klacht
2.6. De Raad van Beroep acht voldoende aannemelijk dat de strafrechtelijke vervolging, die eerst in 2010 tot een einde kwam, zowel zakelijk als privé een grote impact op Klager heeft gehad. Klager is hierdoor rechtstreeks en persoonlijk getroffen door de gevolgen van de door hem ingediende maar (mede) door Appellant opgestelde aangifte vennootschapsbelasting 2002 van C NV en heeft daarmee een eigen belang om het optreden van Appellant tuchtrechtelijk aan de orde te stellen. De Raad van Tucht heeft Klager derhalve terecht ontvangen in zijn klacht.
 
De tuchtrechtelijke verantwoordelijkheid voor de juistheid van de aangifte
2.7. Blijkens de onder 2.1.6 en 2.1.8 geciteerde brieven bestonden bij Appellant en E twijfels over het al dan niet opnemen van een HIR in de aangifte vennootschapsbelasting 2002 van C NV. In die twijfels hadden zij aanleiding kunnen en moeten vinden nader onderzoek te verrichten naar de achtergronden van de onder 2.1.2 bedoelde transactie, teneinde die op haar fiscale merites te beoordelen. Uit niets blijkt echter dat een dergelijk onderzoek heeft plaatsgevonden. De Raad van Tucht heeft terecht geoordeeld dat Appellant en E onder die omstandigheden geen HIR in de aangifte vennootschapsbelasting 2002 hadden mogen opnemen.

2.8. Als ervaren NOB belastingadviseur draagt Appellant hiervoor een eigen tuchtrechtelijke verantwoordelijkheid. Daaraan kan niet afdoen dat niet hijzelf maar E als vennoot vaktechnisch verantwoordelijk was voor de juistheid van de door hen opgestelde aangifte en laatstgenoemde die verantwoordelijkheid ten overstaande van de rechter-commissaris heeft erkend. Evenmin kan daaraan afdoen dat Appellant niet aanwezig was bij de onder 2.1.7 bedoelde bespreking. Die bespreking staat immers los van het voormelde onderzoek dat Appellant zelf had kunnen en moeten verrichten.

De geheimhoudingsplicht
2.9. Op grond van artikel 8 van het ten tijde van de verhoren geldende Reglement Beroepsuitoefening van de Nederlandse Orde van Belastingadviseurs is een lid verplicht tot geheimhouding van alles wat in de uitoefening van zijn beroep te zijner kennis komt, behoudens voor zover hij door zijn cliënt van deze verplichting is ontheven. Blijkens de toelichting op dit artikel laat deze bepaling onverlet eventuele wettelijke verplichtingen van het lid tot het verschaffen van inlichtingen aan overheidsorganen indien daarvoor geen verschoningsrecht geldt, zoals bijvoorbeeld op grond van de Wet melding ongebruikelijk transacties.
 
2.10. Vast staat dat op Appellant tijdens de verhoren door de FIOD niet een wettelijke verplichting tot het verschaffen van inlichtingen rustte. Voorts staat vast dat Appellant voorafgaande aan die verhoren noch aan C NV, noch aan Klager heeft gevraagd hem van zijn geheimhoudingsplicht te ontheffen. C NV of Klager heeft hem ook niet uit eigener beweging van die verplichting ontheven. Nu evenmin kan worden gezegd dat de afgelegde verklaringen de belangen van C NV of Klager dienden, had Appellant zich tegenover de FIOD moeten beroepen op zijn geheimhoudingsplicht. Appellant heeft dit niet gedaan. Door in weerwil hiervan te verklaren over wat hem in de uitoefening van zijn beroep ter kennis is gekomen, heeft Appellant dan ook klachtwaardig gehandeld. De door Appellant tegen het oordeel van de Raad van Tucht aangevoerde grief faalt mitsdien.

De op te leggen maatregel
2.11. De Raad van Beroep ziet aanleiding de uitspraak van de Raad van Tucht op een ambtshalve bijgebrachte grond te vernietigen op het punt van de aan Appellant op te leggen maatregel.

2.12. De hiervoor in 2.9 omschreven geheimhoudingsplicht kan niet los worden gezien van de vertrouwelijkheid waarbinnen de advisering van een cliënt moet kunnen plaatsvinden en raakt daarmee de kern van het beroep van belastingadviseur. Behoudens bijzondere omstandigheden volstaat bij schending van de geheimhoudingsplicht daarom niet een schriftelijke waarschuwing als op te leggen maatregel.
 
2.13. Kennelijk heeft de Raad van Tucht in het feit dat belanghebbende zelf fiscalist is een  bijzondere omstandigheid gezien die in dezen het opleggen van een schriftelijke waarschuwing kan rechtvaardigen. Dat Klager zelf fiscalist is, is echter geen omstandigheid die van invloed is op de aard en omvang van de geheimhoudingsplicht noch kan hierin op andere gronden een relativerende omstandigheid worden gezien. Hetzelfde heeft te gelden voor de omstandigheid dat Klager als directeur van C NV een eigen verantwoordelijkheid had. De uitspraak van de Raad van Tucht kan op het punt van de aan Appellant opgelegde maatregel derhalve niet in stand blijven.
 
2.14. De Raad van Beroep ziet aanleiding om voor wat betreft de schending van de geheimhoudingsplicht een schriftelijke berisping als maatregel uit te spreken. Met deze schriftelijke berisping wordt naar het oordeel van de Raad van Beroep tevens voldoende recht gedaan aan het in 2.8 geconstateerde klachtwaardige optreden van Appellant.

De Raad van Beroep verwerpt het beroep van Appellant, vernietigt de uitspraak van de Raad van Tucht en verstaat dat Appellant schriftelijk wordt berispt.

Aldus gewezen door prof. dr. J.W. Zwemmer, voorzitter, prof. dr. A.O. Lubbers en mr. I. Damsté, leden van de Raad van Beroep, in aanwezigheid van de griffier, drs. V.F.R. Woeltjes, en door de voorzitter en de griffier ondertekend op 21 februari 2013.